Влияние Международных стандартов финансовой отчетности (Стандарты МСФО) в значительной степени ощутимо в геологоразведочной отрасли, особенно в нефтегазовой сфере, где роль ключевых дилемм и суждений наиболее велика на стадии разведки и добычи. С одной стороны, МСФО (IFRS) 6 – Разведка и оценка запасов полезных ископаемых – породил в отрасли определенные проблемы, а с другой стороны, стандарты МСФО смещают границы единиц, генерирующих денежные средства, до уровня АЗС или самой малой группы розничных активов в соответствии с МСФО (IAS) 36 – Обесценение активов.
МСФО (IFRS) 6 является промежуточным стандартом и представляет собой краткосрочное решение проблемы учета операций по разведке и оценке минерально-сырьевых активов. До появления этого стандарта какие-либо рекомендации отсутствовали, и там, где национальные стандарты действительно существовали, методы бухгалтерского учета различались, а в глобальном масштабе использовался целый ряд методов для учета затрат, связанных с разведкой и добычей. Это касалось, в частности, капитализации затрат или списания их таким же образом, как это делается с расходами на исследования. МСФО 6 в настоящее время не включен в план работы Совета по МСФО.
Большинство крупных предприятий в этом секторе используют метод “успешных усилий”, когда затраты, связанные с поиском, приобретением и разработкой запасов, капитализируются по принципу “от месторождения к месторождению”. При обнаружении коммерчески целесообразного запаса полезных ископаемых капитализированные затраты относятся на обнаружение. Если запасы не обнаружены, затраты относятся на расходы. Однако некоторые компании использовали подход на основе “полных затрат”, когда капитализируются все затраты. В отсутствие МСФО (IFRS) 6 многим организациям пришлось бы изменить свою практику учета этих затрат. Это заставило бы их вновь обратиться к Концептуальным Основам, разработанным СМСФО, или к стандартам, выпущенным их национальными разработчиками стандартов.
МСФО (IFRS) 6 вносит в существующую практику ограниченные изменения. Это означает, что используемый большинством горнодобывающих предприятий фундаментальный принцип капитализации затрат на геологоразведку все еще сохраняется. Основная цель МСФО (IFRS) 6 состоит в том, чтобы указать обстоятельства, при которых предприятия должны проверять затраты на разведку и оценку на предмет обесценения, и случаи, когда требуется раскрытие информации о таких активах.
МСФО (IFRS) 6 разрешает предприятиям продолжать использовать свои существующие учетные политики, при условии, что они соответствуют п. 10
МСФО (IAS) 8 – Учетные политики, изменения в учетных оценках и ошибки, то есть они приводят к получению информации, которая является уместной и надежной. Предприятие учитывает свои затраты на разведку и оценку либо в соответствии с Концептуальными Основами, либо с исключением, разрешенным МСФО (IFRS) 6. Это позволяет предприятию применять для активов по разведке и оценке учетную политику, которая является уместной и надежной, даже если такая политика может не полностью соответствовать Концептуальным Основам. Критерии, которые должны использоваться для определения того, является ли политика уместной и надежной, изложены в п. 10 МСФО (IAS) 8.
Учетная политика должна:
- соответствовать потребностям пользователей в принятии решений
- обеспечить достоверное представление
- отражать экономическую сущность
- быть нейтральной (без предвзятости), осторожной и полной.
Изменения в учетную политику предприятия для активов по разведке и добыче, могут быть внесены только в том случае, если в результате будет происходить сближение с принципами Концептуальных Основ. Изменение должно привести к политике, которая является более уместной и не менее надежной, или более надежной и не менее уместной, чем предыдущая политика.
Затраты, капитализированные в соответствии с МСФО (IFRS) 6, могут не соответствовать определению актива в соответствии с Концептуальными Основами, поскольку, например, соблюдаемые критерии капитализации могут не требовать демонстрации наличия экономических ресурсов. Таким образом, МСФО (IFRS) 6 считает эти затраты активами. Поэтому затраты на разведку и оценку могут быть капитализированы раньше, чем это бы произошло в соответствии с Концептуальными основами.
В соответствии с МСФО (IFRS) 6 признанные активы по разведке и оценке должны классифицироваться как материальные или нематериальные активы. Активы, признанные в отношении лицензий и обследований, таким образом должны классифицироваться как нематериальные активы. Последующие затраты, понесенные на этапе разведки и оценки, должны быть капитализированы в соответствии с этой же политикой. По сути, предприятие может сохранять накопленные затраты в качестве актива по разведке до тех пор, пока не будет достаточно информации, чтобы определить, ожидаются ли коммерческие денежные потоки или нет.
При первом признании в отчете о финансовом положении, активы по разведке и оценке оцениваются с использованием модели учета по фактическим
затратам. Впоследствии – по модели учета по фактическим затратам или модели учета по переоцененной стоимости, как описано в МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38. Износ и амортизация не рассчитываются для этих активов, поскольку экономические ресурсы, которые представлены активами, не потребляются до стадии производства.
Активы должны быть проверены на предмет обесценения, если балансовая стоимость актива может не быть возмещена. Факты и обстоятельства, указывающие на обесценение, включают следующее:
- Право предприятия на разведку на той или иной территории истекло или истекает в ближайшем будущем без продления.
- Дальнейшая разведка или оценка не запланированы или не предусмотрены в бюджете.
- Было принято решение прекратить разведку и оценку на территории из-за отсутствия коммерчески выгодного количества запасов.
- Существуют достаточные данные, свидетельствующие о том, что балансовая стоимость не будет полностью возмещена в результате будущей разработки и производства.
Поскольку этот класс активов не генерирует приток денежных средств, он проверяется на обесценение как часть большей группы активов. Предприятие должно разработать политику распределения этих активов по группам единиц, генерирующих денежные средства (ЕГДС), и последовательно применять эту политику. Активы проверяются на предмет обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 с учетом определенных специальных требований. Ограничение, указанное в МСФО (IFRS) 6, заключается в том, что ЕГДС, на которую распределяются активы, не должна быть больше операционного сегмента предприятия. МСФО (IAS) 36 определяет, что ЕГДС является наименьшей единицей, для которой могут быть определены независимые денежные потоки. Без данного исключения это могло бы означать, что каждая отдельная единица добычи (например, нефтяная вышка) будет рассматриваться как ЕГДС. Поэтому МСФО (IFRS) 6 также допускает некоторую гибкость при определении ЕГДС.
После того, как техническая осуществимость и коммерческая выгода добычи полезных ископаемых стали очевидными, активы выходят за пределы применения МСФО (IFRS) 6 и реклассифицируются в соответствии с другими стандартами МСФО. Перед реклассификацией активы должны быть проверены на предмет обесценения.
Капитализированные затраты на разведку и разработку классифицируются как долгосрочные активы в отчете о финансовом положении и, где это существенно, должны раскрываться отдельно в отчете о финансовом положении и отличаться от производственных активов. Их классификация как “материальных” или “нематериальных”, установленная на этапе разведки, должна быть продолжена до этапов разработки и добычи. Подробная информация о капитализированных суммах и суммах, признанных в качестве расходов по разведке, разработке и добыче, должна быть раскрыта.
Заключение
МСФО (IFRS) 6 позволяет всем организациям, использующим совершенно разные учетные политики, претендовать на соблюдение стандарта, фактически освобождая их от применения Концептуальных Основ. Это напоминает ситуацию с МСФО (IFRS) 4 – Договоры страхования. Утверждалось, что было бы слишком жестким подходом – заставлять организации, использующие капитализацию затрат в своем учете, перейти к списыванию их на расходы, хотя этого требует МСФО (IAS) 38. Утверждалось также, что некоторые организации создаются только для проведения разведки, и, как только она будет завершена, они продают права на обнаруженные полезные ископаемые. Если Концептуальные Основы или МСФО (IAS) 36 применять к этим предприятиям, то активы никогда не будут признаны. СМСФО принял эти аргументы и поэтому выпустил МСФО (IFRS) 6.
Обновлен членом экзаменационной группы DipIFR
