Важной составляющей при проведении внешнего аудита является рассмотрение соблюдения клиентом положений законов и нормативных актов. Это регулируется МСА 250 (пересмотренный) «Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности».
При подготовке к экзамену «Аудит и сопутствующие услуги» кандидатам важно осознавать, что законы и нормативные акты влияют на аудит не только в отношении выполнения заданий в соответствии с законодательными и нормативными требованиями, а также понимать обязанности и руководства, и аудитора в отношении соблюдения положений законов и нормативных актов.
Согласно п.11 МСА 250 цель аудитора состоит в том, чтобы:
- получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения положений тех законов и нормативных актов, которые обычно признаются оказывающими непосредственное влияние на определение существенных показателей и раскрытие информации в финансовой отчетности;
- выполнить конкретные аудиторские процедуры, направленные на выявление случаев несоблюдения прочих законов и нормативных актов, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность;
- надлежащим образом реагировать на выявленное или предполагаемое несоблюдение законов и нормативных актов, выявленное в ходе аудита.
Стандарт определяет «несоблюдение» как:
«Умышленное или неумышленное действие или бездействие, которое осуществлено организацией или лицами, отвечающими за корпоративное управление, руководством или иными лицами, работающими в организации или под ее управлением, и которое противоречит действующим законам и нормативным актам. Личные проступки, не имеющие отношения к деятельности организации, не рассматриваются как несоблюдение организацией требований законов и нормативных актов».
Ответственность руководства и аудитора за соблюдение законов и нормативных актов
Кандидаты должны получить понимание того, кто несет ответственность за соблюдение законов и нормативных актов, и кто отвечает за обнаружение несоблюдения законов и нормативных актов.
Ответственность за соблюдение организацией положений законов и нормативных актов несет руководство. Аудитор не несет ответственности за предупреждение и обнаружение несоблюдения законов и нормативных актов.
Законы и нормативные акты, оказывающие и не оказывающие непосредственное влияние
Существует целый ряд законов и нормативных актов, которые организация обязана соблюдать, чтобы продолжать свою деятельность. Например, многие компании должны соблюдать законодательство, относящееся к охране труда и здоровья; деятельность производителей продуктов питания жестко регулируется в части пищевой гигиены; а аудиторская организация обязана следовать кодексу профессиональной этики саморегулируемой организации аудиторов.
Положения некоторых законов или нормативных актов оказывают непосредственное влияние на финансовую отчетность. Другие законы или нормативные акты не оказывают непосредственного влияния на финансовую отчетность организации. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения положений тех законов и нормативных актов, которые оказывают непосредственное влияние на финансовую отчетность.
Например, при аудите расходов на заработную плату аудитору необходимо получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения налогового законодательства. В случае нарушения компании могут быть начислены штрафы, в том числе существенные в отдельности или в совокупности с другими искажениями. Кроме того, показатели финансовой отчетности будут искажены в результате несоблюдения законов или нормативных актов.
Примеры прочих законов и нормативных актов, которые не оказывают непосредственного влияния на финансовую отчетность, но соблюдение которых может оказаться основополагающим по отношению к операционным аспектам бизнеса, к способности организации продолжать ее деятельность приведены в п.6 (b) МСА 250:
- соблюдение условий лицензирования;
- соблюдение требований регулирующих органов по поддержанию платежеспособности;
- соблюдение нормативных актов по охране окружающей среды.
Выявление случаев несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов может быть сложной задачей для аудиторов, особенно в случаях недобросовестных действий и/или легализации незаконно полученных доходов (что мы обсудим позже в данной статье).
Сохранение профессионального скептицизма имеет большое значение в данном случае. Аудитор должен отдавать себе отчет в том, что в результате выполнения аудиторских процедур могут раскрыться случаи выявленного или возможного несоблюдения законов и нормативных актов. Например, это такие аудиторские процедуры, как:
- ознакомление с протоколами заседаний;
- направление запросов руководству и юрисконсульту организации или внешнему юрисконсульту относительно судебных разбирательств и исков;
- детальное тестирование по существу в отношении подробностей видов операций, остатков по счетам или раскрытия информации.
Предоставление информации о выявленных или предполагаемых случаях несоблюдения
Аудитор должен обсудить имеющиеся подозрения в несоблюдении с лицами, отвечающими за корпоративное управление (ЛОКУ). Если аудитор подозревает, что ЛОКУ вовлечены в несоблюдение, аудитор должен сообщить об этом должностным лицам следующего уровня корпоративной системы управления организации, если такой уровень существует, например в комитет по аудиту или наблюдательный совет. Если более высокого уровня корпоративной иерархии не существует, аудитор должен рассмотреть вопрос о целесообразности получения юридической консультационной помощи.
Аудитор обязан рассмотреть, оказывает ли несоблюдение существенное влияние на финансовую отчетность и оценить возможное влияние на аудиторское заключение.
Если аудитор выявил несоблюдение законов и нормативных актов или у него есть подозрение в их несоблюдении, он должен определить, содержатся ли в законах, нормативных актах или этических требованиях положения, которые требуют от аудитора проинформировать соответствующий уполномоченный орган, являющийся сторонним по отношению к организации, или устанавливают обязанности, в рамках которых предоставление информации соответствующему уполномоченному органу, может быть уместным в сложившихся обстоятельствах.
Имеются ситуации, когда обязанность сохранять конфиденциальность может преодолеваться нормативным актом, законом или судебным решением. Примерами являются выявление несоблюдения законов в случаях легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или незаконный оборот наркотических средств.
Легализация (отмывание) доходов, полученных преступным путем
Кодекс этики ACCA определяет легализацию (отмывание) доходов, как процесс, с помощью которого криминалитет придает правомерный вид владению, пользованию или распоряжению денежными средствами или иным имуществом, полученными в результате совершения преступления.
Аудиторы должны быть особенно осторожны в случае подозрения в отмывании доходов, особенно, если бизнес аудируемого лица преимущественно основан на использовании наличной формы расчетов, что дает большую возможность отмывания доходов. Обычно выделяют три стадии отмывания доходов:
- Размещение предполагает введение доходов, полученных из нелегальных источников, в легальную финансовую систему.
- Расслоение – отрыв преступных доходов от источников их происхождения путем сложной цепи финансовых операций для маскировки незаконного источника денежных средств.
- Интеграция - инвестирование «грязных» денег в легальный сектор экономики.
Примеры правонарушений, связанных с отмыванием доходов, могут включать:
- сокрытие криминальной собственности;
- приобретение, использование или владение преступным имуществом;
- участие в соглашении, которое может быть связано с содействием в приобретении криминальной собственности.
Отмывание доходов является уголовным преступлением во многих странах, если у аудитора или бухгалтера возникнет подозрение в отмывании доходов, то он должен информировать о ситуации специалиста отдела финансового мониторинга (MLRO) своей организации, в обязанности которого входит представление информации в уполномоченный орган. В Великобритании таким органом является Национальное агентство по борьбе с преступностью (NCA), а в Российской Федерации - Федеральная служба по финансовому мониторингу (Росфинмониторинг).
Лица, не проинформировавшие специалиста отдела финансового мониторинга, и специалист отдела финансового мониторинга, не проинформировавший уполномоченный орган, нарушают закон. Признаки отмывания доходов скорее всего будут схожи с признаками недобросовестных действий, например:
- структура владения компанией является слишком сложной, учитывая ее характер деятельности;
- наличие операций, выходящих за рамки обычной деятельности;
- интенсивное использовании наличной формы расчетов без видимых оснований;
- наличие операций, по которым мало пояснений или они неудовлетворительные;
- отсутствие экономического объяснения операций, совершенных в рамках обычной деятельности.
Предупреждение (tipping off)
Термин «предупреждение» означает ситуацию, когда специалист отдела финансового мониторинга информирует клиента об имеющихся подозрениях в отмывании доходов, что может помешать проверке полученной информации. Закон запрещает информировать аудируемое лицо о принимаемых мерах противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем. Аудитору не требуется собирать все доказательства и подтверждать факт отмывания доходов, ему необходимо получить достаточные доказательства в отношении подозрений в отмывании доходов.
Заключение
Кандидатам, планирующим сдавать «Аудит и сопутствующие услуги» и «Продвинутый аудит и сопутствующие услуги», рекомендуется получить надлежащее понимание положений законов и нормативных актов не только в рамках Программы курса и Учебного плана, но и в контексте реальных ситуаций, позволяющих более широко применять знания.
